Recientemente, la Audiencia Nacional de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de España anuló las liquidaciones tributarias practicadas contra Shakira correspondientes al ejercicio fiscal de 2011 por IRPF e Impuesto sobre el Patrimonio, al concluir que la Administración tributaria no logró acreditar suficientemente que la artista hubiese permanecido en territorio español más de 183 días durante dicho período, requisito legal decisivo para atribuirle la condición de residente fiscal. La propia Sala entendió que, aun bajo el cómputo administrativo más favorable a la tesis de Hacienda, la permanencia solo alcanzaba 163 días, de modo que las liquidaciones y sanciones resultaban contrarias a Derecho.
El interés de esa decisión no reside únicamente en el desenlace favorable a la contribuyente, sino en la forma en que el tribunal delimitó el objeto de prueba. La sentencia dejó claro que la controversia no consistía en discutir, en abstracto, la residencia en Bahamas ni en atribuir valor concluyente a circunstancias periféricas, sino en verificar si concurrían los presupuestos legales para afirmar la residencia fiscal en España durante 2011. En esa línea, la Sala precisó que no cabe calificar como ocasional o esporádica una ausencia del territorio español que, por su propia duración, supera los 183 días, pues admitirlo supondría desnaturalizar el criterio legal de permanencia y vaciar de contenido la noción misma de residencia habitual prevista en la ley.
Desde un punto de vista doctrinal, el fallo es relevante porque recuerda una distinción elemental, pero con frecuencia desdibujada en la práctica fiscal: la presunción de validez del acto administrativo no equivale a una dispensa probatoria a favor de la Administración. Cuando esta afirma la concurrencia de un hecho gravado —en este caso, la residencia fiscal— debe demostrarlo con elementos objetivos, verificables y suficientes; no basta con acumular indicios socialmente sugestivos o construir narrativas administrativas que no alcancen el umbral exigido por la ley. El debate, por tanto, no era sobre la celebridad de la contribuyente, sino sobre la calidad probatoria y la racionalidad jurídica de la actuación administrativa.
Más allá de la notoriedad mediática del caso, su relevancia jurídica reside en que replantea un problema clásico del derecho tributario y del derecho administrativo: la determinación de si la Administración puede imponer consecuencias fiscales gravosas sin haber acreditado, con un estándar suficiente de prueba, los hechos constitutivos de la obligación tributaria. La respuesta, en un Estado social y democrático de derecho, debe ser negativa.
En esa misma línea, parte de la doctrina ha subrayado que el verdadero centro del debate no radica en la proyección pública de la contribuyente, sino en la suficiencia probatoria de la actuación administrativa. Dicho de otro modo, la sentencia no afirma positivamente que Shakira no fuera residente fiscal en España; se limita a constatar que Hacienda no logró demostrarlo con el rigor exigido por la ley. Ese matiz es decisivo, porque desplaza el análisis desde la figura del contribuyente hacia la juridicidad del acto de determinación.
Esta discusión adquiere especial relevancia en la República Dominicana a partir de la Sentencia TC/1363/25, en la que el Tribunal Constitucional reafirma que la potestad de determinación de la Administración tributaria, aun cuando goce de presunción de validez, no queda exenta del deber de acreditar los hechos en que se apoya ni del deber de motivar suficientemente el acto administrativo que los declara.
La prueba y el debido proceso como límite al poder tributario
En un Estado de Derecho, toda actuación administrativa de contenido gravoso debe apoyarse en hechos debidamente acreditados. En materia tributaria, esta exigencia no responde únicamente a una regla de distribución de la carga de la prueba, sino a principios estructurales del orden constitucional administrativo: legalidad, objetividad, racionalidad, tutela judicial efectiva y debido procedimiento. Por ello, la Administración puede fiscalizar, investigar, presumir y determinar obligaciones, pero no puede sustituir la constatación objetiva del hecho generador por inferencias no corroboradas ni transformar la presunción de validez del acto administrativo en una presunción de verdad de los hechos que afirma.
Desde esa perspectiva, la Sentencia TC/1363/25 precisa que, en los procedimientos de determinación de oficio —particularmente cuando se acude a métodos presuntivos—, corresponde a la Administración aportar un sustento probatorio suficiente que permita verificar la ocurrencia del hecho imponible, la corrección del método utilizado y la razonabilidad de la cuantificación efectuada. Ahora bien, ello no puede entenderse en términos absolutos: en materia tributaria no siempre es materialmente posible reconstruir de forma directa y exhaustiva toda la realidad económica relevante, por lo que el ordenamiento admite presunciones, métodos indirectos y deberes de colaboración probatoria. Sin embargo, esa dificultad no exonera a la Administración de justificar objetivamente el ajuste, acreditar los hechos base, exteriorizar el razonamiento que conecta esos elementos con la consecuencia tributaria y permitir al contribuyente su contradicción efectiva.
Presunciones sí, arbitrariedad no
Las presunciones y los métodos indiciarios ocupan un lugar legítimo en el derecho tributario contemporáneo, especialmente en contextos de opacidad informativa, evasión sofisticada o insuficiencia de registros. No obstante, su validez constitucional depende de que operen como técnicas racionales de inferencia previstas por el ordenamiento y no como mecanismos sustitutivos de la prueba del hecho gravado. La diferencia entre una presunción legalmente construida y una conclusión arbitraria radica en la calidad del razonamiento administrativo: la primera parte de hechos base acreditados, utiliza nexos lógicos verificables y admite contradicción; la segunda descansa en sospechas, máximas de experiencia no explicitadas o asociaciones no demostradas.
Por ello, aun cuando el ordenamiento admita determinaciones sobre base presunta, la Administración no queda dispensada de probar los hechos base que activan esa metodología ni de exteriorizar, en la motivación del acto, el itinerario lógico-jurídico que conecta esos indicios con la consecuencia tributaria finalmente declarada. Ese deber de explicitación es lo que hace posible el control jurisdiccional y evita que la potestad de determinación derive en arbitrariedad, como evidencia el caso Shakira, donde determinados vínculos personales o patrimoniales podían constituir indicios relevantes, pero no sustituían la prueba efectiva de la residencia fiscal exigida por la ley.
Desde esta óptica, la insuficiencia probatoria no constituye un defecto menor o subsanable únicamente en sede contenciosa; compromete la regularidad misma del acto administrativo, porque impide verificar si la decisión fue adoptada sobre hechos ciertos y mediante una motivación congruente. La consecuencia no es solo la afectación del patrimonio del contribuyente, sino también la erosión de la seguridad jurídica y de la confianza legítima en la actuación administrativa.
En ese sentido, tanto la decisión de la Audiencia Nacional española como la Sentencia TC/1363/25 convergen en una misma premisa: la potestad tributaria no se legitima exclusivamente por su finalidad recaudatoria, sino por su sometimiento a un modelo de decisión racionalmente motivada, probatoriamente sustentada y susceptible de contradicción y control.
En conclusión, la principal enseñanza que deja la Sentencia TC/1363/25, en diálogo con el caso Shakira, es que la potestad tributaria solo se legitima plenamente cuando sus decisiones descansan en hechos probados, motivación suficiente y posibilidad real de contradicción y control.
Una precisión necesaria desde la valoración aduanera
La reafirmación constitucional de la carga probatoria de la Administración no impide reconocer la especificidad técnica de ciertas instituciones aduaneras, particularmente en materia de valoración. El Acuerdo relativo a la aplicación del artículo VII del GATT de 1994 establece como regla primaria el valor de transacción y admite que la autoridad aduanera verifique la veracidad o exactitud de la información presentada por el importador.
En ese marco, la exigencia de contratos, comprobantes de pago, facturas u otros documentos de soporte no configura, por sí misma, una inversión inconstitucional de la carga de la prueba, sino una consecuencia del propio diseño del método 1, en el que el declarante afirma un precio realmente pagado o por pagar y, por tanto, se encuentra en mejor posición epistémica para respaldarlo.
Ahora bien, la facultad de verificación de la autoridad aduanera no es irrestricta: para apartarse del valor declarado debe contar con motivos razonables, objetivos y debidamente explicitados, de modo que la duda sobre la exactitud del valor no repose en referencias genéricas, datos opacos o simples discrepancias formales, sino en elementos concretos susceptibles de contradicción.
La garantía constitucional, por tanto, no consiste en excluir toda colaboración probatoria del importador, sino en exigir que la decisión administrativa que rechaza el valor de transacción esté suficientemente motivada, observe la secuencia metodológica del Acuerdo y permita un control efectivo sobre las razones técnicas y jurídicas del apartamiento.
Leída de ese modo, la Sentencia TC/1363/25 protege al contribuyente frente a determinaciones tributarias insuficientemente probadas, sin desarticular aquellas configuraciones normativas en las que el particular, por su posición respecto del hecho económico declarado, debe aportar los elementos mínimos que permitan verificarlo. La clave no está en una distribución rígida y abstracta de la carga probatoria, sino en la preservación de una decisión administrativa racional, motivada y controlable.
En definitiva, tanto el caso Shakira como la Sentencia TC/1363/25 permiten reafirmar una idea central: en materia tributaria y aduanera, el ejercicio de potestades de determinación, fiscalización o control solo resulta legítimo cuando descansa en hechos debidamente acreditados, en una motivación suficiente y en el respeto efectivo del debido proceso. La Administración no puede ampararse en la presunción de validez de sus actos para suplir carencias probatorias ni para desplazar, de manera irrazonable, el peso de la justificación sobre el administrado; pero tampoco puede desconocerse que, en ámbitos técnicos como la valoración aduanera, el particular debe aportar los elementos necesarios para sustentar aquello que afirma o declara. La clave, por tanto, no está en fórmulas rígidas sobre la carga de la prueba, sino en preservar un modelo de actuación administrativa racional, transparente, contradictorio y controlable, capaz de conciliar la eficacia de la potestad tributaria con las garantías que el Estado de Derecho reconoce a los contribuyentes e importadores.
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