Los impuestos o mejor dicho los tributos tienen dos ámbitos de aplicación: uno objetivo y otro subjetivo, El primero se refiere a los objetos gravados y el segundo a los sujetos. Hablaremos del primero.
El ámbito de aplicación objetivo del impuesto sobre la renta se define por su objeto que es precisamente la renta y también por los criterios que vinculan esa renta con la potestad tributaria del país que la somete a imposición. En el impuesto sobre las transferencias de bienes industrializados y servicios (ITBIS) tiene como objeto los bienes corporales muebles que se definen como bienes industrializados y determina el ámbito de aplicación objetivo de este impuesto.
Constituyen objetos del ITBIS todos los bienes que han sufrido algún tipo de transformación. Si bien parece fácil aprehender y definir el concepto de transformación en el tema de los tributos y de hacer leyes nada es conceptualmente fácil. Aunque los genios que concurren en esta materia en números multitudinarios se hacen expertos en el tema y cualquier otro con saber hablar.
Unos consideran que transformar se define por el sólo hecho de arrancar un fruto de una rama, otros dicen que la transformación se da cuando hay un cambio en las características esenciales de un producto y se convierte en otro. Arrancar un fruto de un árbol quizás interpretando la ley puede considerar un proceso de industrialización, pero arrancar un mango de una rama no se puede considerar un proceso de transformación, porque el fruto si es un mango no deja de serlo, es un mango en el árbol o separado de él.
Si no hay transformación con respecto a un fruto no hay un proceso de industrialización. El Título III, del Código Tributario, en el artículo 336, define bienes industrializados estableciendo aquellos bienes corporales muebles que hayan sido sometidos algún proceso de transformación. El reglamento No. 293-11, define proceso de transformación disponiendo que es aquel proceso que implica una modificación del estado natural de los bienes o de los bienes que sirvan de materias primas para obtener un producto terminado.
En el caso de los bienes que son materias primas, que sirven para obtener productos terminados, el concepto de transformación está claro. Las dudas surgen cuando se quiere definir qué es el estado natural de un bien y cuándo cambia de este estado qué constituyen una transformación.
Se define como estado natural, en el mismo reglamento 293-11, aquel que se obtiene de la fuente que lo produce y que no ha sido objeto de ninguna transformación o beneficio ulterior excepto el imprescindible para que mantenga sus cualidades propias en la que fue obtenido en su origen vegetal, animal o mineral.
Según el Título III, del Código Tributario y su reglamento el estado natural no es inmanente, no es una condición propia del bien o producto, sino algo que se obtiene de la fuente que lo produce. El estado natural del mango se obtiene del árbol de donde proviene, entonces un bien está en un estado natural por una condición que ha obtenido, que lo hace ser un mango y no otra cosa, y esa condición lo hace un mago en la rama del árbol o separado de ella.
Un mango es un mango por el árbol que le dio esa condición, pero para que sea un bien en estado natural no debe sufrir ninguna transformación, es decir, no debe perder aquellos elementos que lo conforman como un mango y sólo se puede modificar su estado para que mantengan las cualidades que le son propias y que ha obtenido en su origen que es el vegetal y que lo hacen un mango.
El estado natural de la leche se deriva de las condiciones que la ha dado la vaca para que sea leche y no dejas de ser leche por el hecho de que se dispongan los procesos necesarios o imprescindibles para que en el tiempo siga siendo leche. Entonces envasar leche puede considerarse un proceso necesario para su conservación como tal y el hecho de que una leche esté envasada no deja de tener las condiciones que obtuvo de la fuente que es la vaca y que la colocan en el estado natural según lo define el Título III, del Código Tributario y su reglamento.
Envasar habichuela es sólo parte de los procesos para que siga siendo eso, habichuela. Las habichuelas envasadas no se convierten en manzanas, las habichuelas envasadas son habichuelas, una condición que obtuvieron de la fuente que es la mata de habichuelas y esto las coloca en el estado natural que define la ley.
De todo esto se deriva que las habichuelas envasadas, las uvas en igual estado y la leche que mantenga su estado natural, es decir, que siendo lo que son no son otra cosa, están fuera de ámbito de aplicación objetivo del ITBIS, porque los conceptos definidos a los fines de incluirlos como objetos del impuesto los excluyen o mejor dicho no los incluyen y en este caso las exenciones que establece en el artículo 243, del Código Tributario, con respecto a este tipo de bienes naturales, que no han sufrido un proceso de transformación, son inútiles y vacías porque están dejando exentos bienes que no están gravados.
El artículo 11, del Reglamento No. 293-11, del Título III, del Código Tributario, cuando se refiere al artículo 243, llega a más, cuando dice cito: “Para los efectos del artículo 243 del Código, quedan exentos del impuesto, los bienes provenientes del sector primario que se presenten cortados, aplanados, en trozos, frescos, salados, secos, refrigerados, congelados, o empacados, y los vegetales cuando sean sometidos sólo únicamente a un proceso de secado, limpiado, descascarado, despistado o desgranado, siempre que no se transforme su estado natural.”.
Este artículo 11, arriba citado, que se refiere a los bienes del sector primario, que son los que provienen de la agricultura, la ganadería, la silvicultura, la apicultura, la acuicultura, la caza, la pesca, explotación forestal y la minería no se debió referir a una exención, sino a bienes excluidos del ámbito de aplicación del ITBIS, que como se habla ahora en la Administración tributaria está en condición de no sujeción, porque los bienes del sector primario cuando son los que son: mangos, habichuelas leche etc. están en el estado natural que le proviene de la fuente que es el animal o vegetal. Además, tal exención trasciende los límites de que le corresponde a un reglamento, porque a través del mismo no se pueden establecer exenciones, ni siquiera con el subterfugio de interpretar el artículo 343, que no tiene el mismo texto del momento en que se puso en vigencia dicho reglamento.
En materia de definir bienes los aduaneros suelen ser más cultos que los recaudadores de impuestos internos y que los doctrinarios de la tributación y para eso tienen una disciplina que se llama merceología y la tienen hasta con nombre propio: mercceología aduanera. Merceología es la ciencia que estudia las mercancías, entendiendo como tal todo bien, producto o género que sea comercializable, mueble y tangible.
Cuando se habla de merceología, de aranceles y clasificación el proceso de transformación se entiende por el hecho de que una mercancía pase de ser clasificada en una partida arancelaria a otra partida. Por mucho tiempo aquí nos creímos que como bebidas alcohólicas whisky y ron eran cosas distintas, porque una la bebían los ricos y la otra los pobres, pero en la merceología importa poco quien lo beba o la marca, sólo importa el material constitutivo del bien. Si sabe cómo el mango, tiene fibras como el mango, una semilla como el mango y chorrea como el mango cuando usted lo quita de la mata es un mango y no otra cosa, no importa que se diga que es otro bien porque ha sufrido un proceso de transformación, y sigue siendo un mango cuando lo envasa. Si está en el estado natural que le dio la fuente, el árbol, y que lo define como tal, un mago, no está en el ámbito de aplicación del ITBIS.